Наукова бібліотека України

Останні надходження

Loading
НАЛОГ С ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В СИСТЕМЕ НАЛОГОВ УКРАИНЫ
статті - Наукові публікації

В статье выясняется правовая природа налога с доходов физических лиц, место и роль в системе налогов Украины. Отмечаются преимущества и недостатки налога с доходов физических лиц.

The concept of the individual income tax, its legal nature, place and role in the system of taxes in Ukraine are determined in the article. Advantages and shortcomings of the individual income tax are marked out.

Одним из важнейших видов налогов с физических лиц, характерным для налоговой системы любого государства, является подоходный налог, который в Украине трансформировался в налог с доходов физических лиц [1].

22 мая 2003 года был принят Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» № 889 (далее Закон № 889), который отменил деление на группы налогоплательщиков и ввел пропорциональное налогообложение для физических лиц. Хотя был принят принципиально новый закон о налоге с доходов физических лиц, невозможно не отметить, что он постоянно корректируется, поскольку не все законодателю удалось.

Отличительной чертой налога с доходов физических лиц выступает прямое определение дохода плательщиков. Исторически имущественные налоги (поземельный, промышленный) появились раньше подоходного налогообложения. Но подоходный налог, будучи личным налогом, по своему экономическому содержанию являются более удобными и доходным по сравнению с реальными налогами, поскольку последние касаются какого-либо отдельного источника дохода, тогда как объектом подоходного налогообложения является разного рода доходы, независимо от источника их происхождения . Именно налог с доходов физических лиц, как никакой другой, соответствует принципу всеобщности налогообложения, потому что любое физическое лицо - резидент и нерезидент (при получении доходов с источником их происхождения в Украине) привлекается к уплате этого налога при наличии объекта налогообложения. Помимо привлечения к уплате налога физических лиц, находящихся на территории государства, государству принадлежит право облагать налогом доходы своих граждан, находящихся за ее пределами [2, c. 13].

Еще одной особенностью налога с доходов физических лиц является порядок возникновения правоотношений. Так, при уплате налога с заработной платы или иного дохода, начисляется налоговым агентом, физическое лицо непосредственно не вступает в налоговые правоотношения. Лицо, выплачивающее такой доход (налоговый агент), самостоятельно рассчитывает и удерживает сумму налога, подлежащего уплате, с одновременным ее перечислением в соответствующий бюджет. Причем это же лицо (налоговый агент) несет ответственность за полноту и своевременность уплаты налога.

Налог с доходов физических лиц является прямым налогом, обусловливает ряд его особенностей. Как известно, прямые налоги взимаются в процессе приобретения и накопления материальных благ, и при их уплате налогоплательщик и лицо, несущее материальные затраты, совпадают. Последний признак позволяет установить для отдельных категорий плательщиков налоговые льготы с целью их социальной защиты.

Но, несмотря на такие преимущества, главный недостаток подоходного налога, как отмечает С.Г. Пепеляев, - пространство для уклонения от уплаты [3, c. 195]. Во-первых, плательщики не всегда хотят показывать истинные размеры своего дохода с целью уменьшения налогообложения. Во-вторых, достаточно сложно определить доход, который должен облагаться, поскольку о получении ряда доходов может свидетельствовать только сам налогоплательщик. Примером может быть имущество, которое переходит в собственность налогоплательщика в результате дарения или доход, получаемый в результате предоставления в аренду недвижимости без соответствующего нотариального удостоверения такого договора и т.п.. Достаточно сложно налоговым органам выявить факт дарения, если в качестве подаренного выступает имущество, не подлежит обязательной государственной регистрации или о даровании которого заключался соответствующий договор. Другой способ сокрытия доходов - это наличие так называемой "черной кассы" на предприятиях, когда заработная плата, указанная в ведомости, ниже той, которую лицо получает реально, что приводит к уменьшению объекта налогообложения у плательщика.

Налог с доходов физических лиц, который определяется одноименным Законом, плата физического лица за услуги, которые предоставляются территориальной общиной, на территории которой такое физическое лицо имеет налоговый адрес или расположено лицо, удерживающее этот налог согласно настоящему Закону [1 , п. 1.13 ст. 1]. Однако одной из признаков налога является индивидуальная безеквивалентнисть, т.е. плательщик не получает определенного эквивалента от государства в результате уплаты налога. Действительно, на индивидуальном уровне отсутствует непосредственная связь между уплаченной суммой налога и количеством полученных от государства услуг, а на уровне общества уплаченная сумма налога с доходов физических лиц носит возмездный характер и населения территориальной общины участвует в фискальной политике определенного региона.

Понятно, что средства, полученные в виде налога с доходов физических лиц, направляются в том числе и на финансирование предоставления социальных и других услуг. Но указанные средства поступают в общий фонд бюджета и, как следствие, у них отсутствует целевая направленность. Кроме того, законодательная практика свидетельствует, что не вся сумма уплаченного налога с доходов физических лиц поступает только в бюджет территориальной общины, на территории которой физическое лицо имеет налоговый адрес или расположено лицо, удерживающее налог согласно Закону [4, ч. 1 ст . 64, ст. 65; 145, п. 1 ст. 2].

Учитывая установленный механизм взимания этого налога, представляется целесообразным рассматривать этот налог как обязательный, индивидуально безэквивалентный платеж, уплачиваемый физическими лицами непосредственно пояко налоговых агентов (за исключением лиц, имеющих дипломатический иммунитет или привилегии) ​​с налогооблагаемого дохода за определенный налоговый период или в момент выплаты дохода.

Налог с доходов физических лиц традиционно является общегосударственным налогом. Но в некоторых странах существуют местные подоходные налоги, и примером тому могут служить скандинавские страны [5, c. 125]. В Украине, будучи общегосударственным, налог с доходов физических лиц согласно ст. 65 Бюджетного кодекса Украины поступает в определенной части в соответствующие местные бюджеты. Отмечается, что с политической точки зрения правительственные желательно показать связь между уплатой гражданами налога и сделанными на их пользу бюджетными расходами [6, c. 34]. Основываясь на принципе субсидиарности при распределении расходов по различным уровням бюджетной системы, такой подход является наиболее оптимальным. Это объясняется тем, что именно физические лица, проживающие на данной территории, являются плательщиками этого налога и именно им предоставляются социальные услуги, которые, в свою очередь, финансируются и за счет указанного налога.

Некоторые исследователи высказываются об изменении механизма зачисления налога с доходов физических лиц. Предлагается суммы налога, удержанного у источника выплаты дохода, относить не до бюджета той административно-территориальной единицы, где находится такой источник выплаты, а в бюджет того населенного пункта, где проживает данный налогоплательщик. Указанное выше аргументируется тем, что в экономически развитых городах работает значительная часть населения, проживающего в городах-спутниках. Таким образом, менее развитые территориальные единицы недополучают значительные суммы налоговых поступлений от этого вида налога [7, c. 167]. Не вдаваясь в детальную полемики со сторонниками такого подхода, отметим, что подобный механизм зачисления налога с доходов физических лиц приведет к усложнению процесса взимания налога, а, следовательно, и к его удорожанию. Несомненно, бюджеты местного самоуправления нуждаются в этих средствах, но для наполнения их доходной части должны предусматриваться другие механизмы сбалансирования доходной и расходной частей.

Характерной чертой налогообложения доходов физических лиц является прогрессивное налогообложение. В большинстве стран налог с доходов физических лиц (подоходный налог) является прогрессивным, так как именно прогрессия наибольшей степени соответствует тем принципам, которые заложены в механизме налогообложения доходов физических лиц.

Прогрессия в подоходном налогообложении была введена под давлением отдельных классов. Аграрии и рабочий класс требовали уменьшения налогового давления и большего привлечения к налогообложению доходов имущих классов. Не зря М. М. Алексеенко отметил, что подоходный налог - это "форма примирения интересов имущих и неимущих классов" [8, c. 5].

Отличие прогрессивного и пропорционального налогообложения коренится и в смысле платежеспособности, который по-разному толкуется сторонниками обеих теорий. Представители пропорционального налогообложения под платежеспособностью понимают доход и имущество налогоплательщика, сторонники прогрессивного налогообложения - такую ​​способность к уплате, которая сравнивается и с доходами, и с имущественным положением, а также с лишениями и жертвой, которая должна быть одинаковой для всех плательщиков [9, c . 91].

Идеологом пропорционального налогообложения стал А. Смит, отмечал, что каждый должен платить налоги пропорционально доходу [10 c. 5]. Эта идея была воспринята его последователями, в частности, П. Леруа-Болье, который считал, что государство предоставляет бедным больше услуг, чем богатым, следовательно, расходы государства на бедных больше, чем на богатых. Не соглашаясь с таким подходом,

O. Исаев отмечал, что "Налоги не могут быть построены на принципе обмена услуг, в их основе должен лежать обязанность" [11 c. 27].

Действительно, определяя налог как обязательный платеж, нельзя говорить о нем как о плате за какие-либо услуги со стороны государства, тем более определять цену таких услуг. И размер налога должен устанавливаться исходя из уровня и значения дохода для конкретного налогоплательщика. Начиная с конца 40-х годов XIX века в научной среде все больше начинает разрабатываться идея прогрессивного налогообложения. Среди российских ученых сторонниками прогрессии были А. Исаев, И. Янжул, И.Х. Озеров, С. Ю. Витте, А. А. Соколов.

Отстаивая прогрессивное налогообложение, А. А. Исаев считал, что ошибкой школы А. Смита является то, что естественное равенство людей переносится и в сферу государственного хозяйства, чего не может быть, учитывая несколько причин. Во-первых, разница источников происхождения дохода приводит к разнице в тяжести одного оклада для равных доходов. Во-вторых, разница в тяжести, положенном на налогоплательщиков с равными доходами одним и тем же окладом налога, обуславливается семейным состоянием. И, в-третьих, неодинаковость бремени объясняется и характером потребностей налогоплательщиков [11 c. 30 - 32].

В Украине до недавнего времени так же как и во времена СССР, подоходный налог справлялся по прогрессивным ставкам, а пропорциональное налогообложение было введено Законом № 889.

Среди экономистов так же предлагаются подобные подходы. Нельзя не отметить позицию Я. Корнаи, который выступает против реализации принципа социальной справедливости и, следовательно, прогрессивного налогообложения. Так, ученый пишет, что "Нельзя облагать прогрессивным налогом тех, кто готов пожертвовать частью своего свободного времени для выполнения внеурочной или дополнительной работы, нельзя их толкать на обман государства, скрывая этот факт. Налоговая система не долнная наказывать тех, кто вместо того, чтобы хранить свои деньги под матрасом, вкладывает их в банк "[12 c. 82-83].

В целом аргументы, которые приводят сторонники такой позиции являются справедливыми, если на проблему смотреть поверхностно. Во-первых, с дохода, полученного в виде заработной платы, справляется не только налог с доходов физических лиц, но и отчисления в государственные целевые фонды - Пенсионный фонд Украины, Фонд государственного социального страхования в связи с временной потерей трудоспособности, Фонд государственного социального страхование на случай безработицы, которые имеют прогрессивный характер и на размер которых также уменьшается сумма дохода, подлежащего выплате. Причем взносы в указанные фонды платят как работники с заработной платы, так и их работодатели - с фонда заработной платы. Вполне оправданным является внедрение в Российской Федерации единого социального налога [13 глава 24] вместо существующих отчислений в фонды обязательного государственного страхования, что позволило значительно уменьшить налоговое давление на доходы физических лиц.

Во-вторых, принимая во внимание тот факт, что половина населения Украины имеет доходы ниже прожиточного минимума [14], прогрессивная ставка налога не будет касаться этой части населения. И, учитывая неудовлетворительное материальное положение большей части населения, необходимо обеспечить социальную защиту такой категории физических лиц. Установка только социальных налоговых льгот для отдельных налогоплательщиков не сможет улучшить ситуацию. Например, размеры налогообложения в Швеции является выше мировые стандарты, но налоговая система этого государства намного сильнее, в отношении других стран, ориентированная на решение социальных задач, с помощью чего обеспечивается полная занятость населения, система социальных гарантий и благодаря прогрессивному налогообложению высоких доходов обеспечивается выравнивание уровня жизни различных слоев населения.

Сторонниками такого радикального подхода, предложенный Я. Корнаи, не учитывается тот факт, что кроме неактивных отношении труда лиц, существуют лица с ограниченными возможностями - инвалиды, пенсионеры, социальная защита которых является одной из главных задач государства, а, следовательно, и общества в целом. Кроме того, уровень жизни и уровень доходов в странах с мощной экономикой и в Украине разные, и поэтому нельзя с точностью принимать такую ​​модель и для Украины. На современном этапе развития прогрессия в налогообложении доходов физических лиц в Украине не теряет своего значения, а наоборот, крайне необходима. Профессор Л. К. Воронова отметила, что "функцию социальной справедливости налоговая система Украины не выполняет, поскольку разрыв уровня дохода от больших до самых малых достигает почти 20-кратного размера, не говоря уже об очень большие доходы. Такая дифференциация, продолжает ученый, НЕ может оставить государство равнодушной "[15 c. 387].

Относительно установления ставок налога с доходов физических лиц нельзя впадать в крайности. Поскольку Закон № 889 разграничил доходы на виды в зависимости от их происхождения, и установил дифференцированные ставки для их налогообложения [1, ст. 7], по нашему мнению, существует необходимость вернуться к прогрессивному налогообложению доходов физических лиц, но немного в измененном виде. Конечно, максимальная ставка налога не может быть столь высокой как раньше (40%), но применение, допустим, трех ставок (10%, 15%, 20%) позволит вернуться к принципу социальной справедливости. Ставка налога на уровне 20% должна устанавливаться только к доходам, размеры которых в несколько раз превышают средний уровень по Украине. Отметим, что в некоторых странах мира (например, Испания, Лихтенштейн) на конституционном уровне закреплено положение о прогрессии в налогообложении физических лиц, исходя из того, что более высокие доходы должны облагаться по более высоким ставкам налога [16 c. 208].

И последнее, принципов построения системы налогообложения входит принцип социальной справедливости, который требует обеспечения социальной поддержки малообеспеченных слоев населения путем внедрения экономически обоснованного необлагаемого минимума доходов граждан и применения дифференцированного и прогрессивного налогообложения граждан, получающих высокие и сверхвысокие доходы [17 п . 5 ст. 3]. Учитывая, что прогрессивное налогообложение по доходам физических лиц отменены, такое законодательное формулировка этого принципа требует коррекции и переосмысления. Возникают вопросы, если при формулировке принципа справедливости в его содержание закладывалось прогрессивное налогообложение, то как этот принцип будет выглядеть сегодня? Можно в свете последних нововведений законодательства говорить о принципе справедливости вообще? Какого звучание и наполнение получает на современном этапе

Любая система, в том числе и налоговая, строится на определенных принципах, которые являются «фундаментом» для возведения самой системы. Также следует учитывать, что речь идет о принципах построения системы налогообложения, и, следовательно, указанным принципам также свойственна определенная системность. Это означает, что каждый принцип является самостоятельным, но в то же время он не автономен и, следовательно, нарушение любого из принципов, как отмечает Ю. Л. Смирникова, с неизбежностью приведет к нарушению всей системы принципов в целом [18, c. 162]. Таким образом, если в системе принципов нарушается один из главных принципов по налогообложению физических лиц, это может с неизбежностью привести к нарушению всей системы в целом.

Исходя из изложенного выше, налог с доходов физических лиц является прямым, общегосударственным предрцийним налогом, который позволяет сочетать фискальные интересы по пополнению доходной части бюджетов и достижения цели регулирования межбюджетных отношений, поскольку ст. 65 Бюджетного кодекса Украины закрепила поступления от этого налога за городскими, сельскими и поселковыми бюджетами.

Литература

О налоге с доходов физических лиц. Закон Украины № 889 от 22.05.03 г. //Ведомости Верховной Рады Украины. - 2003. - № 37. - Ст. 308.

Пепеляев С.Г. Подоходный налог - принципы и структура. - М.: Аудиторская фирма «Контакт», 1993. - 88 с.

Основы налогового права: Учебно-методическое пособие /Под. ред. С.Г. Пепеляева. - М.: Инвест-Фонд, 1995. - 496 с.

Бюджетный кодекс Украины. Закон Украины от 21.06.2001. //Ведомости Верховной Рады Украины. - 2001. - N 37-38. - Ст. 189.

Налоговые системы зарубежных стран //Под ред. В. Князева, Д. Черника. - Изд. 2-ое, переработать. и дополнен. - М.: Закон и Право, 1997. - 191 с.

Пепеляев С.Г. Принципы и современные тенденции развития подоходного налогообложения граждан //Вестник Московского ун-тета. Ср. 11. Право. - 1993. - № 2. - С. 51 - 57.

Нестеренко А.С. Правовые основы формирования и использования местных финансовых ресурсов в Украине: Дис. ... канд. юрид. наук. - Одесса, 2004. - 200 с.

Алексеенко М.М. Подоходный налог и условия его применения. Речь. - М.: Зильберберг, 1885. - 35 с.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 1996. - 189 с.

Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов //друзей. статья и коммент. В.С. Афанасьева. - М.: Соцэкгиз, 1962. - 718 с.

Исаев А.А. Очерк теории и политики налогов. - Ярославль: Типография Г. Фалько, 1887. - 175 с.

Корнаи Я. Путь к свободной экономике. Уход от социалистической системы: венгерский пример. //Пер. с англ. В.Д. Сикора, М. П. Загребельный, Ю.Т. Лазаренко. - К.: Наукова думка, 1991. - 140 с.

Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 1. В ред. Федерального закона от 23.12.03. № 185-ФЗ. //Сборник кодексов Российской Федерации. - 2004.

Послание Президента Украины к Верховной Раде Украины "О внутреннем и внешнем положении Украины в 2008 г." //Www.president.gov.ua

Воронова Л.К. Принципы налоговой системы Украины и их воплощение в налоговой практике //Проблемы гармонизации законодательства Украины и стран Европы. - К.: Юринком Интер, 2003. - С. 379-392.

Конституции зарубежных стран /Сост. Дубровин В. Н. - М.: ООО Изд-во "Юрлитинформ», 2003. - 448 с.

О системе налогообложения. Закон Украины в ред. Закона от 18.02.1997 //Ведомости Верховной Рады Украины. - 1997. - N 16. - Ст. 119.

Смирникова Ю.Л. Принципы налоговой системы Российской Федерации: доктрина и законодательство //Финансовоправовая доктрина постсоциалистического государства. - Черновцы: Рута, 2003. - Вып. 2. - С. 160-170.