Наукова бібліотека України

Останні надходження

Loading
ХАРАКТЕРИСТИКА ПРАВООТНОШЕНИЙ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
статті - Наукові публікації

Ю. А. Костенко,
кандидат юридических наук, ДонНУ

В статье исследованы некоторые аспекты характеристики правоввидносин, возникающие при осуществлении налогового контроля. Доказано, что главной задачей налогового контроля является обеспечение экономической безопасности государства, реализация чего обеспечивается комплексом мероприятий, которые в целом характеризуют налоговый контроль (учет, наблюдение, прогнозирование, и только после этого - применение карающих санкций). Важным является разграничение участников налоговых правоотношений и суб объектов налогового контроля. Последние можно определить как специализированные государственные органы, которым в соответствии с налоговым законодательством предоставлены полномочия в сфере налогового контроля в отношении налогоплательщиков и сборов, а также налоговых агентов. На основании критического анализа как законодавтсова Украины, так и РФ высказаны предложения по закреплению основ налогового контроля в проекте Налогового кодекса Украины.

Some aspects of description of legal relationships which arise up during realization of tax control are probed in the article. It is well-proven that the main task of tax control is providing of economic security of the state, realization what provided the complex of facilities which characterize tax control in relation to taxpayers and collections, and also tax agents, are specialized. On the basis of walkthrought, both legislation of Ukraine and RF suggestions are expressed in relation to fixing of bases of tax control in a project the Internal revenue code of Ukraine.

Ключевые слова: налоги, налоговый контроль, властные правоотношения, субъекты налогового контроля.

Государственный налоговый контроль является обязательным условием эффективного функционирования финансовой системы. Как отмечает А. Фомина, налоговый контроль присущ любому государству, он создает условия исключительно для выполнения налогами в полном объеме своей фискальной функции - формирование денежных ресурсов государства [1, с. 15]. На сегодня подготовлено несколько вариантов проектов Налогового кодекса Украины, которые содержат положения по организации налогового контроля [2, 3]. Однако вряд ли можно сказать, что предложенный вариант организации налогового контроля является совершенным. До сохраняется тенденция по охране и защите интересов государства в налоговой сфере (фискальный характер) и этажное регламентация отношений, возникающих между соответствующими субъектами, осуществляющими налоговый контроль и налогоплательщиками и налоговыми агентами.

Проблемы правового регулирования налогового контроля рассматривались в работах таких ученых, как Л. К. Вороновой, М. П. Кучерявенко, Л.А. Савченко, Д. В. Ревы, О.А. Ногина, В.П. Хомутенко , Н. Б. Гусак и др.. Однако, как правило, налоговый контроль исследовался в системе финансового контроля, а отдельные проблемные вопросы остались без внимания. В этой статье хотелось бы обратить внимание на подход российского законодателя относительно основ закрепления налогового контроля ввиду близости традиций развития финансового законодательства.

Целью работы является выработка предложений на базе исследования современной практики закрепления отношений, возникающих при осуществлении налогового контроля и его субъектов в Налоговом кодексе РФ, направленных на совершенствование соответствующих положений проекта Налогового кодекса Украины.

делом нужно обратить внимание на достаточно полное, четкое определение в ч.1 ст. 2 Налогового кодекса РФ круга отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах и которые приобретают в связи с этим налоговых правоотношений [4, с. 16]. В частности, в отдельную группу выделены отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля. Законодательство о налогах и сборах относится к публично-правовой сфере законодательства. Налоговые правоотношения являются разновидностью властных правоотношений, характеризуются не равноправием сторон, преобладанием воли одного участника над волей другого. Такие отношения имеют субординационного характер и устанавливают подчинения между их участниками. Властная природа налоговых правоотношений неоднократно подчеркивалась в решениях судебных органов. Так, в Постановлении Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 N ° 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1993" О федеральных органах налоговой полиции "указано, что" Налоговые правоотношения построены на властном подчинении одной стороны другой. Они предусматривают субординацию сторон, одной из которых - налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит властное полномочие, а другой, налогоплательщику - обязанность подчиняться ". Требование налогового органа и налоговое обязательство налогоплательщика вытекает не из сделки, а из закона. С публично-правовым характером налогов и государственной казны и с фискальным суверенитетом государства связаны законодательная форма закрепления налогов, обязательность и принудительность их изъятия, односторонний характер налоговых обязательств "[5]. Публично правовой характер налоговых правоотношений предполагает обязательную участие у них государственных органов должностных лиц а также и субъектов с делегированными им полномочиями властного характера. Именно поэтому необходимо, чтобы на уровне закона были регламентированы полномочия, организацию контрольной деятельности властного субъекта и соответственно права и обязанности обязанного субъекта. Признавая субъекта налогового контроля, целесообразно обратить внимание непосредственно на ту форму отношений, происходящих во время осуществления налогового контроля, и соответственно на подход законодателя к их закреплению.

Как подчеркивает М. П. Кучерявенко, предметом налогового права охватывается совокупность определенных, специфических?? Идносин, имеющие многоаспектный и сложный характер [6, с. 492]. Исследованию содержания и классификации финансовых правоотношений вообще и налоговых частности уделено достаточно внимания в теории финансового права [6, с. 266-283, 7, с. 80-104, 8, с. 254]. В контексте рассмотрения проблематики в этой статье интересна классификация последних на регулятивные и охранительные. По нашему мнению, целесообразно разграничивать группу отношений, которые возникают непосредственно в процессе осуществления налогового контроля, от отношений, возникающих в процессе производства за налоговые правонарушения и привлечения виновных лиц к ответственности. Это положение имеет особое значение для правоприменительной практики и вряд ли правильно характеризовать отношения, возникающие при осуществлении налогового контроля, как охранные.

Вопросы разграничения охранных налоговых правоотношений и контрольных на сегодня открытым в науке финансового права. Однако было бы несправедливо отмечать полнолуние не разработанности этого вида правоотношений. Так, Л. А. Савченко в своем исследовании делает вывод, что финансово-контрольные правоотношения являются особым видом правоотношений, имеют волевой, императивный, публичный, организационный, производный характер, возникают по поводу мобилизации, распределения и использования централизованных и децентрализованных фондов денежных средств, имеют расширенную сферу действия, целевую направленность, особую сферу возникновения [9, с. 453]. Принимая во внимание то, что функции налогов, которые определяют их сущность, являются производными от функций финансов и выполняют те же задачи, но в сравнительно более узких рамках, признаки, приведенные ученым можно перевести и на контрольные налоговые правоотношения. Вызывает научный интерес позиция Д. В. Ревы, которая определяет контрольно-налоговые правоотношения как один из разновидностей налоговых отношений, составляющих собой возникающий на основании норм налогового права связь между его субъектами, взятый в единстве с их фактическим поведением, который обусловлено существованием собственно налоговых отношений и определяется необходимостью предупреждения каких-либо отклонений на пути реализации этих отношений, обеспечения стабильности, устойчивости и гарантированности их развития и защиты [10, с. 6].

Классически и в теории права, и в теории финансового права, подчеркивается, что возникновение охранительных правоотношений связано именно с неправомерным поведением субъектов, возникновением правонарушениях [6, с. 270-271, 7, с. 82, 8, с. 255]. Характеризуя отношения, формирующиеся при осуществлении налогового контроля, было бы ошибочным акцент только на таком основании их возникновения, как нарушение прав и неисполнение налоговых обязанностей,

и, как следствие, - налоговое правонарушение. Считаем, что в основе разграничения таких отношений заложено именно задачи, необходимо решить субъектам, наделяются властными полномочиями при реализации тех или иных отношений. Как правильно подчеркивает А.В.Брызгалин, главной задачей налогового контроля является обеспечение экономической безопасности государства, реализация чего обеспечивается комплексом средств, которые в целом характеризуют налоговый контроль (учет, наблюдение, прогнозирование, и только после этого - применение карательных санкций) [11, с. 208]. Более подробно задачи налогового контроля через характеристику его направлений раскрыто А. А. Ногин в работе "Налоговый контроль: вопросы теории" [12, с. 140].

Такая трактовка данного положения раскрывается непосредственно подходом, заложенным в ст. 32 Налогового кодекса РФ о перечне обязанностей налоговых органов, не сводятся только к реализации охранительной функции. В частности, налоговые органы РФ на сегодня обязаны: проводить разъяснительную работу по применению налогового законодательства; безвозмездно информировать налогоплательщиков, налоговых агентов о действующее налоговое законодательство; предоставлять формы установленной отчетности и разъяснять порядок ее заполнения, осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных сумм налогов; придерживаться налоговой тайны и др.. Таким образом, учитывая изложенное, есть определенные основания характеризовать отношения, возникающие в рамках организации налогового контроля, именно как контрольно-налоговые правоотношения.

Как известно, обязательным элементом любых налоговых правоотношений является его субъект. Характеризуя субъектов налоговых правоотношений, мы присоединяемся к позиции Г. И. Халфинои, которая, выделяя участников правоотношений, обосновывает положение о том, что в сфере реализации права нас должны интересовать не все потенциальные возможности лиц, а только те особенности, которые определяют их участия в правоотношениях [13, с. 115, 116]. Именно поэтому важно разграничивать участников налоговых правоотношений и субъектов налогового контроля. Эти две категории соотносятся как частичное с общим. Да, последние будут относиться именно государственные органы, и наделяются властными полномочиями по осуществлению налогового контроля, которые, в свою очередь, выступают участниками налоговых правоотношений.

Несомненным считаем положения, в налоговой сфере государство должно построить специальный государственный орган или органы и наделить их соответствующими властными полномочиями в отношении налогоплательщиков и лиц, связанных с реализацией налогового долга [6, с. 490]. Совершенно справедливо Л.Н. Древаль подчеркивает, что осуществление эффективного налогового контроля требует четкой системы органов, которые контролируют уплату налогов и сборов в государственный бюджет, поскольку основная его частей?? формируется исключительно за счет налоговых поступлений [14, с. 228].

частности, ученые делают вывод, что фактически система органов, осуществляющих контроль в сфере налогообложения, формирует две группы органов:

непосредственно налоговые органы (например, налоговые инспекции) - органы, основная деятельность которых связана с обеспечением налоговых поступлений в бюджеты

косвенно налоговые органы (например, таможенные органы) - органы, которые рассматриваются как при определенных условиях [14, с. 236].

Российский законодатель действительно наделяет должностных лиц таможенных органов правами и обязанностями налоговых органов при взимании налога на добавленную стоимость и акцизного сбора при перемещении товаров через таможенную границу. Однако вряд ли правильно рассматривать их как хотя бы потому, что задачи и функции таких органов, весьма различны. Первоочередная задача таможенных органов в любом случае - это обеспечение соблюдения законности при перемещении товаров через границу, а уже отсюда будет следовать и налогообложения. К тому же ст. 71 Конституции РФ закрепляет, что таможенное регулирование и федеральные налоги являются самостоятельными сферами правового регулирования [5].

Более взвешенной, по нашему мнению, является позиция М. П. Кучерявенко о выделении общих и специальных субъектов контроля. Фактически такая классификация позволяет ответить на вопрос, характеризуется субъект любыми особыми, присущими исключительно ему признаками правового статуса, или для участия в налоговых правоотношениях ему не нужна детализация любых моментов правосубъектности, и он участвует в таких правоотношениях на общих основаниях. В этом случае является принципиальным делегирования государством соответствующему органу полномочий исключительно для деятельности в сфере налогообложения. Есть бесспорно говорится общего субъекта, которым являются налоговые органы. К специальным властных субъектов будут раз принадлежать таможенные органы, как органы, которые не являются налоговыми по сути, а выполняют только определенные функции [6, с. 317].

Показательна в этом отношении логика размещения статей в Налоговом кодексе РФ. Так, ст. 9 определяет таких участников налоговых правоотношений: как налогоплательщики, налоговые агенты, налоговые и таможенные органы. Раздел третий посвящен закреплению прав и обязанностей должностных лиц налоговых, таможенных и финансовых органов в области налогов и сборов. И только глава 14 раздела 5 посвящена непосредственно правовой регламентации организации налогового контроля в РФ. Необходимо отметить, что к такой структуре кодекса российский законодатель пришел не сразу.

С момента введения в действие Общей части Налогового кодекса РФ, то есть с 1998 года раздел 3, который назывался "Органы, осуществляющие налоговый контроль", фактически было посвящено закреплению прав налоговых органов и других органов, которые осуществляли налоговый контроль. Непосредственно в. 38 Налогового кодекса РФ "Системы налоговых органов и других органов, осуществляющих налоговый контроль в Российской Федерации" не содержала исчерпывающего перечня таких органов, вызвало множество проблемных вопросов при разграничении компетенции между налоговыми, таможенными, государственными внебюджетными фондами и другими органами, которые соответствующими нормативными актами были наделены правом осуществлять определенные контрольные полномочия.

С 1 января 2007 года после внесения определенных изменений и дополнений в Налоговый кодекс РФ * налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением по законодательству о налогах и сборах, за правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечислением) в бюджгтну систему РФ налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджгтну систему РФ других обязательных платежей. К такой системы входит федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов и его территориальные органы [4, с. 26]. Действующая редакция ст. 82 Налогового кодекса РФ непосредственно уточняет ч. 1 ст. 30 за счет определения налогового контроля и перечисление форм его осуществления должностными лицами налоговых и таможенных органов. Таможенные органы являются участниками налоговых отношений и, в частности, ч. 1 ст. 34 Налогового кодекса РФ закрепляет, что эти органы наделяются правами и исполняют обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу РФ в соответствии с таможенным законодательством РФ, Налоговым кодексом и другими федеральными законами о налогах [4, с. 28]. То есть в российском законодательстве понятие "государственные органы, являющиеся участниками налоговых правоотношений" и "субъекты налогового контроля" совпадают, и, фактически в отношениях по организации налогового контроля только налоговые и таможенные органы наделены властными полномочиями от имени государства.

Таким образом, субъектов налогового контроля можно определить как специализированные государственные органы, которым в соответствии с налоговым законодательством предоставлены полномочия в сфере налогового контроля в отношении налогоплательщиков и сборов, а также налоговых агентов.

конце статьи хотелось бы обратить внимание на то, как в проекте Налогового кодекса Украины предлагается урегулировать поставленные в работе проблемы. Так, во-первых, в ст. 1001 закреплено, что сферой действия Налогового кодекса Украины являются отношения, связанные с налогообложением в Украине и определения правовых основ построения и функционирования системы налогообложения [3]. Непосредственно же под?? Тков контроль определяется как система мероприятий, проводимых контролирующими органами с целью проверки правильности начисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, а также выполнение законодательства по вопросам проведения расчетных и кассовых операций, патентования, лицензирования и другого законодательства, контроль за которым возложен на органы государственной налоговой службы [3]. Такое определение сразу ставит ряд вопросов. Во-первых, не понятно вообще, кто осуществляет налоговый контроль: контролирующие органы или только налоговая служба? Во-вторых, вряд ли перечисленные отношения, на которые могут быть направлены контролирующие меры, подпадающие под сферу действия налогового законодательства. Есть нормы проекта Налогового кодекса не содержат ни четкого перечня отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, ни состав законодательства о налогах и сборах, ни четкого перечня субъектов налогового контроля.

Учитывая вышеизложенное, можно отметить, что на сегодня важнейшей предпосылкой осуществления надлежащего налогового контроля является совершенствование соответствующих норм Общей части проекта Налогового кодекса Украины за счет закрепления в кругу отношений, регулируется налоговым законодательством, именно группы контрольно-налоговых правоотношений, а также определение субъектов налогового контроля как специализированных государственных органов, которым в соответствии с налоговым законодательством предоставлены полномочия в сфере налогового контроля в отношении налогоплательщиков и сборов, а также налоговых агентов. При этом статья, будет содержать такое определение, должна содержать и исчерпывающий перечень таких субъектов, к которым, в частности, следует относить: органы государственной налоговой службы, таможенные органы

по ввозной и вывозной пошлины, акцизного налога, налога на добавленную стоимость, других налогов, взимаемых при ввозе (пересылке) товаров и предметов на таможенную территорию Украины или вывозе (пересылке) товаров и предметов с таможенной территории Украины; учреждения Пенсионного фонда Украины - относительно взносов в Пенсионный фонд Украины; учреждения Фонда социального страхования Украины - относительно взносов в Фонд социального страхования Украины.

Список литературы

Фомина А. Налоговый контроль в США /А. Фомина //Финансовый бизнес. - 1995. - № 7. - С. 15-18.

Проект Налогового кодекса Украины [Электронный ресурс] - Режим доступа к журн. : Http://www.rada.gov.ua:8080/pls/zweb/webroc34; Проект Налогового кодекса Украины от 14.03.2008 г. № 2215 /инициаторы законопроекта Катеринчук Н. Д., Ляпина К.М. //[ Электронный ресурс]. - Режим доступа к журн. : Http://gska2.rada.gov.ua/pls/zweb_n/webproc4_ 1? Id = & pf3 511 = 31993.

Проект Налогового кодекса Украины от 14.05.2002 г. № 2018 //[Электронный ресурс]. - Режим доступа к журн. : Http://www.kraina2.org.ua/ru/material/1729.

Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой, части второй (постатейный). Действующая редакция 2009 г. - [3-е изд., Перераб. и доп.] /[авт. текста

А. Б. Борисов]. - М.: Книжный мир, 2009. - 1184 с.

Свод Законов Российской Федерации. - 1997. - № 1. - Ст. 197 [Электронный ресурс]. - Режим доступа к журн. : Http://uapravo.net/data/base59/ukr59202.htm; www.spinform.ru.

Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: в 6 т. - Т. II: Введение в теорию налогового права. - М.: Легас, 2004. - 600 с.

Дима О. А. Содержание и классификация финансовых правоотношений: монография /Дима А. А., [под ред. проф. Н. П. Кучерявенко]. - М.: Легас, 2004. - 160 с.

Карасева М.В. Финансовое правоотношение. /Карасева М.В. - М.: Норма, 2001. - 288 с.

Савченко Л. А. Правовые проблемы финансового контроля в Украине: Дис. . Доктора юрид. наук: 12.00.07. /Савченко Л.А. - М., 2002. - 457 с.

Рева Д. М. Правовое регулирование налогового контроля в Украине: Автореф. канд. юрид. наук: 12.00.07. - М., 2005. - 20 с.

Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право: учеб. пособие /Брызгалин А.В. - М.: Аналитика. - Пресс, 1997. - 600 с.

Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории /Ногина О.А. - СПб: Питер, 2002. - 160 с.

Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении /Халфина Р.О. - М.: Юрид. лит., 1974. - 352 с.

Древаль Л.Н. Субъекты российского финансового права /Древаль Л.Н.; под ред. Е.Ю. Грачевой. - М.: ИД "Юриспруденция", 2008. - 288 с.





Пошук по ключовим словам схожих робіт: